Überzahlte (rückforderungsbelastete) Tantiemen und Urlaubsgelder sind im Veranlagungszeitraum des tatsächlichen Zuflusses beim angestellten Gesellschafter-Geschäftsführer (GGf) als Arbeitslohn zu erfassen. Die zurückgezahlten Beträge sind dann erst im Zeitpunkt der tatsächlichen Rückzahlung als negative Einnahmen oder Werbungskosten zu berücksichtigen. Aus der Stellung als beherrschender GGf ergeben sich hinsichtlich des Zeitpunktes des tatsächlichen Abflusses der Rückzahlungsbeträge nach Ansicht des Finanzgerichts Niedersachsen insoweit keine Besonderheiten.

Zum Hintergrund

Ein Gesellschafter beherrscht die GmbH grundsätzlich dann, wenn er mehr als 50 % der Stimmrechte besitzt und demzufolge bei Gesellschafterversammlungen entscheidenden Einfluss ausüben kann.

In ständiger Rechtsprechung geht der Bundesfinanzhof davon aus, dass bei beherrschenden GGf ein Zufluss von Einnahmen auch ohne Zahlung oder Gutschrift bereits früher vorliegen kann, z.B. wenn eine unbestrittene Forderung gegen die Kapitalgesellschaft fällig ist. Noch nicht höchstrichterlich geklärt ist, ob entsprechende Grundsätze auch für die Bestimmung des Abflusszeitpunkts gelten.

Keine Übertragung auf die „Ausgabenseite“

Das Finanzgericht Niedersachsen hält eine Übertragung der Grundsätze auf die „Ausgabenseite“ nicht für zulässig. Allein die Ansätze von Rückzahlungsforderungen der GmbH gegenüber ihrem Gesellschafter bewirken danach keinen Abfluss der Rückzahlungsbeträge beim Arbeitnehmer. Zudem sind Rückzahlungen bzw. Rückbelastungen keine rückwirkenden Ereignisse.

Hinweis: Da gegen diese Entscheidung die Revision anhängig ist, wird der Bundesfinanzhof bald Gelegenheit haben, diese Rechtsfrage zu klären (FG Niedersachsen, Urteil vom 19.2.2014, Az. 9 K 217/12, Rev. BFH Az. VI R 13/14).

Verfügt ein GmbH-Geschäftsführer über eine Minderheitsbeteiligung an der Gesellschaft, ist er als abhängig Beschäftigter sozialversicherungspflichtig, wenn er zwar für die Gesellschaft wesentliche Fachkenntnisse und Kundenkontakte besitzt, sich jedoch Arbeitnehmerrechte wie ein leitender Angestellter sichert. Dies hat das Sozialgericht Dortmund entschieden.

Für das Sozialgericht Dortmund waren im Streitfall u.a. folgende Aspekte ausschlaggebend:

1. Der Gesellschafteranteil des Geschäftsführers von 49,71 Prozent bietet nicht die Möglichkeit, die Weisungsgebundenheit aufzuheben.
2. Die Ausgestaltung des Anstellungsvertrags mit Gehaltsvereinbarung, Urlaubsanspruch, Gehaltsfortzahlung im Krankheitsfall und anderen Nebenleistungen spricht für eine typische Beschäftigung als leitender Angestellter.

Die mit der Klage herausgestellte besondere Rolle des Geschäftsführers bei der Entwicklung von Softwareprodukten und der Pflege von Kundenkontakten führt zu keiner anderen Beurteilung. Die branchenspezifischen Kenntnisse und Kundenkontakte hat er während seiner langjährigen Beschäftigung erworben. Sie können keine Selbstständigkeit begründen. Ferner ist es üblich, dass kleinere Firmen vom Fachwissen und den Kontakten leitender Angestellter abhängig sind.

Hinweis: Bei Neuanstellungen von Gesellschafter-Geschäftsführern ist ein obligatorisches Statusfeststellungsverfahren vorgeschrieben. Der Status wird durch die Deutsche Rentenversicherung Bund überprüft (SG Dortmund, Urteil vom 21.3.2014, Az. S 34 R 580/13).

Der Bundesfinanzhof hat am 26.3.2014 gleich sechs Entscheidungen veröffentlicht, in denen er Stellung zur steuerlichen Anerkennung von Pensionszusagen an Gesellschafter-Geschäftsführer bezieht. Im Kern geht es um Fragen zur Abfindung, Bewertung, Erdienbarkeit und zum gleichzeitigen Bezug von Versorgungsleistung und Gehalt. Zwei Streitfälle werden im Folgenden näher betrachtet.

Erdienbarkeit

Eine GmbH erteilte ihrem Gesellschafter-Geschäftsführer X (geboren im April 1943) am 1.12.1989 eine Pensionszusage. Bestandteil war eine Hinterbliebenenversorgung zugunsten seiner Ehefrau, die im Januar 1946 geborene Y. Die Ehefrau wurde in der Zusage namentlich benannt. Y verstarb im November 1997.

In der Folgezeit begründete X mit der im März 1951 geborenen Z eine Lebensgemeinschaft. Die Pensionszusage wurde am 23.6.1999 insoweit geändert, als nunmehr eine Hinterbliebenenrente zugunsten von Z zugesagt wurde. Am 16.6.2000 schlossen X und Z die Ehe.

Das Finanzamt behandelte die Zuführungen zu der Pensionsrückstellung im Hinblick auf die Hinterbliebenenversorgung für Z als verdeckte Gewinnausschüttung, da diese Anwartschaft von X zum Zeitpunkt der Neuzusage nicht mehr habe erdient werden können. Diese Beurteilung bestätigte der Bundesfinanzhof.

Zum Hintergrund: Damit Pensionszusagen steuerlich anerkannt werden, müssen mehrere Voraussetzungen erfüllt sein, beispielsweise die sogenannte Erdienbarkeit. Es gelten folgende Grundsätze:

• Beim beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer müssen noch mindestens zehn Jahre aktive Tätigkeit zu erwarten sein.
• Beim nichtbeherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer gilt ebenfalls die 10-Jahresfrist. Es reicht allerdings auch aus, wenn er bei Erteilung der Zusage schon mindestens neun Jahre dem Betrieb angehört und er noch mindestens drei Jahre aktive Dienstzeit zu erwarten hat.

Bei dem aktuellen Urteil des Bundesfinanzhofs ist zu beachten, dass die bisherige Ehefrau in der ursprünglichen Pensionszusage namentlich benannt wurde und es sich somit um eine individuelle Hinterbliebenenzusage handelte. Das Urteil ist nicht auf den Bereich der kollektiven Hinterbliebenenversorgung übertragbar.

Beachten Sie: Kollektive Hinterbliebenenzusagen finden sich in vielen Vereinbarungen zu Pensionszusagen. Dabei wird die Versorgungsberechtigte nicht namentlich benannt, sondern lediglich auf die Eigenschaft der in gültiger Ehe lebenden Ehefrau abgestellt. Mit einer derartigen Zusage hat die GmbH grundsätzlich auch das Risiko übernommen, dass der Gesellschafter-Geschäftsführer seine Ehefrau „austauscht“. Lässt er sich scheiden, um anschließend wieder zu heiraten, kommt es zu einem „stillschweigenden“ Austausch der versorgungsberechtigten Hinterbliebenen, der steuerrechtlich nicht als Neuzusage bewertet werden kann.

Es ist aus steuerrechtlicher Sicht nicht zu beanstanden, wenn die Zusage der Altersversorgung nicht von dem Ausscheiden des Begünstigten aus dem Dienstverhältnis als Geschäftsführer mit Eintritt des Versorgungsfalls abhängig gemacht wird.

In diesem Fall würde ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsführer allerdings verlangen, dass das Einkommen aus der fortbestehenden Tätigkeit als Geschäftsführer auf die Versorgungsleistungen angerechnet wird oder aber der vereinbarte Eintritt der Versorgungsfälligkeit aufgeschoben wird, bis der Begünstigte endgültig seine Geschäftsführerfunktion beendet hat. Dass der Gesellschafter-Geschäftsführer seine Arbeitszeit und sein Gehalt nach Eintritt des Versorgungsfalls reduziert, ändert daran nach Ansicht des Bundesfinanzhofs grundsätzlich nichts.

Im Klartext: Wer nach Vollendung des Rentenalters noch als Geschäftsführer weiterarbeiten und dabei Gehalt und Rente beziehen möchte, der kann dies jederzeit tun; er muss jedoch bereit sein, die steuerrechtlichen Folgen zu tragen. Und diese führen hinsichtlich der Rentenzahlung zu einer verdeckten Gewinnausschüttung (Erdienbarkeit: BFH-Urteil vom 27.11.2013, Az. I R 17/13; Gehalt und Rente: BFH-Urteil vom 23.10.2013, Az. I R 60/12; weitere Entscheidungen: BFH-Urteile vom 11.9.2013, Az. I R 28/13, Az. I R 72/12, Az. I R 26/12, BFH-Urteil vom 23.10.2013, Az. I R 89/12).